当代会计研究的缺憾与会计理论的基本逻辑

一、当代会计理论研究的缺憾与“科学”标准及其研究范式的争议

21世纪以来，当代会计理论研究几乎是一边倒地陷入了以美国为主导的实证研究范式，我国尤甚。这种研究范式经过自20 世纪60 年代以来的发展演变，已成“泛”化之势。之所以言其“泛”，是因为这种研究范式在形式上披着孔德实证主义的外衣，其整体研究结果的现实应用价值亟待提升。至目前为止，并没有明确的证据表明近60 年来美国财务会计准则体系的完善，曾得到过大量的直接来自实证会计研究成果的重要支撑。尽管美国会计理论界也有人强调实证会计研究的作用是为了解释和预测会计实务发展。自20 世纪美国会计学界泛行实证研究以来，其关于财务会计规范类的实证研究成果，主要是对美国财务会计准则下产生的会计信息质量（主要是决策相关性）进行验证，即检验准则的实际有效性——能否提升会计信息质量，从而为其财务会计准则体系适应美国经济社会的会计质量新需求，提供应该废止或修订相关会计准则的客观依据。而如何修订准则才能提升会计信息质量，实证会计研究所提供的有效的可操作的具体建议较少。因此，准则的完善工作仍然需要FASB的相关会计准则工作组去实际调研（非实证研究），征询并汇总企业及会计实务界的意见，然后由专家对这些意见进行理论性地归纳、分析和总结，形成准则的修订草稿，召开专家组闭门讨论会，权衡统一意见后形成征求意见稿（ED），再向社会公开征求意见（尤其是美国参议院相关专门委员会与SEC的意见）。然后再汇总、分析、总结社会意见后，再召开专家闭门会以讨论修改ED。如此循环往复，直至最终由专家委员会投票决定后向社会正式发布执行。仔细分析2000 年以来FASB 发布或修订的各项会计准则出台的背景介绍或分析资料，少见直接运用相关实证研究成果的表述。这种情况在IASB 制定、发布国际财务报告准则的过程中也是如此。我国企业会计准则的制定与修订，更少见国内实证会计研究成果能够有力支撑会计准则具体内容的形成。据此可以判断，21世纪以来的实证会计研究成果对制定财务会计准则的贡献比规范性会计研究成果的贡献要少。只是在研究内容的细分或深入挖掘方面做出了边际贡献，缺乏质变性的对指导会计实践活动有用的理论创新。最有力的证据是，本应该集全球财务会计理论研究之大成并有效指导会计实践的《财务会计概念框架》《国际财务报告概念框架》，自其首发以来并没有质变性的突破创新，只是在其首次公告稿的框架内修修补补，甚至是反反复复。这种状况对会计研究而言，确有较大缺憾。

导致这种缺憾的原因是多方面的，对其中的原因进行分析有助于我国科学研究特别是社会科学研究的更好发展。近20年来，受引进国际先进经验、着力国际协调与国际趋同的时代背景影响，我国大学或科研机构的学位点质量评估、大学老师的个人业绩考核等逐步聚焦于论文发表数量及发表刊物的等级。大学、科研机构的课题立项、人才引进、职称评定、取得博士学位等，莫不以论文尤其是国际论文为导向。由于发表文章数量及其刊物等级对单位和个人都十分重要，我国的会计研究学者中，很多教授、博士、硕士等专家、学者，不惜为实证研究而悬梁刺股，主要因为实证研究是会计文章能够见诸于国际顶级期刊的敲门砖，是能够发表于A刊与C刊的重要前提，其结果是导致实证会计研究在会计界大行其道。

科研考核中的高质量论文要求，固然在客观上推动了实证研究在我国的盛行，但它并不是近20年来我国会计研究泛实证化的唯一原因。综合地看，实证会计研究在我国泛化的缘由大体有五：一是教育主管部门在大学评级中重视文章刊物等级（偏重国际期刊）的规制动因；二是会计研究群体中部分人急功近利，不愿下规范研究功夫；三是规范研究下的高质量会计论文所需的专业理论功底与功夫，要深于当下实证研究论文所需的专业功底与功夫；四是国内会计研究向国外尤其是美国研究范式看齐，不加鉴别，一律跟风。这种跟风，导致国外部分会计学术期刊身价大涨；五是实证研究在我国会计研究界甚至经济研究界已成主流之势，国内主要刊物的稿件评审专家中多数以实证研究起家不善或轻视规范性研究。这种状况导致多年来国内经济学、管理学、会计学的学术刊物偏爱实证文章，会计学术圈似乎变成了一个相对封闭的实证研究游戏圈，不能为会计实务的发展做出应有贡献这种状况实在是我国会计理论研究的重大缺憾。泛实证化的状态在欧美会计界也是如此，是世界性的缺憾。

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